Lorsqu’un bien immobilier a usage propre est grevé d’un usufruit, les dispositions fiscales prévoient expressément que le bien immobilier est imposable au titre de la fortune auprès de l’usufruitier. Mais qu’en est-il des frais d’entretien?

 

Selon que l’on trouve sur le «terrain» du droit civil ou sur celui du droit fiscal, la notion de frais d’entretien peut revêtir des significations et entraîner des conséquences diverses. Lorsqu’un immeuble est détenu conjointement par un nu propriétaire et un usufruitier, les charges se répartissent, sauf convention contraire, de la façon suivante: les frais d’entretien usuels sont à charge de l’usufruitier et les autres frais incombent au nu propriétaire, qui en a donc la charge (cette règle découle des articles 745 et ss CCS et plus particulièrement des articles 764 et 765 CCS, qui sont de droit dispositif, c’est-à-dire que les parties peuvent déroger à l’application des art. 764 et ss par convention). Lorsqu’au niveau fiscal, des frais sont qualifiés de frais d’entretien, ils sont déductibles selon ce qui est prévu par le droit civil. Dès lors, au sens de l’art. 765 CCS, tous les frais d’entretien usuels sont à la charge de l’usufruitier, tandis que les travaux excédant les frais d’entretien usuels sont à la charge du nu propriétaire. Des dérogations civiles du point de vue fiscal Alors que le droit civil permet des dérogations au principe de base, tel n’est pas le cas au niveau fiscal. En effet, au regard notamment d’un arrêt du Tribunal fédéral rendu en 2014 où il était question de savoir si un copropriétaire (à 50%) pouvait supporter les frais à concurrence d’une part excédant le 50% de sa part de copropriété et partant, obtenir la déduction plus large de ses frais, le Tribunal fédéral a confirmé que la déduction des frais d’entretien se faisait seulement à raison de la part détenue dans l’immeuble et qu’il n’y avait pas de modification possible de la répartition des frais par une convention privée qui aurait permis à un copropriétaire (à 50%) de faire valoir le 100% des frais d’entretien mis à sa charge par les autres copropriétaires. C’est la règle de répartition prévue par le Code civil suisse entre le nu propriétaire et l’usufruitier qui doit faire foi, indépendamment de toute convention contraire (et nonobstant que les conventions contraires puissent être conclues entre les parties pour des raisons civiles et non pas fiscales). Dès lors, au sens de l’art. 765 CCS, tous les travaux excédant les frais d’entretien usuels sont à la charge du nu propriétaire. Dès lors, lorsque des travaux excédant les frais d’entretien usuels sont assimilés à des travaux d’entretien au sens fiscal, c’est le nu propriétaire qui devrait pouvoir en obtenir la déduction dans le cadre de sa déclaration fiscale. Du principe général de déductibilité d’une charge au niveau fiscal Selon le principe général fiscal il doit exister un lien nécessaire et indissociable entre un revenu imposable et la charge déductible. Ainsi, il ne saurait être question de déduction lorsqu’il n’y a pas de revenu en contrepartie. Le nu propriétaire ne déclarant aucun revenu lié à la propriété immobilière, il s’ensuivrait logiquement que les frais d’entretien mis à sa charge ne sauraient être déductibles. Toutefois, tout principe connaît des exceptions et la doctrine a cité notamment: «Exceptionnellement on peut renoncer à l’exigence d’un lien entre revenu imposable et charges déductibles». Dans la casuistique rappelée par la doctrine, celle-ci cite notamment: «Il en va notamment ainsi en cas d’usufruit, pour les travaux extraordinaires que doit supporter le nu propriétaire de l’immeuble, lesquels peuvent être déduits chez le nu propriétaire, alors même que ce dernier ne paie aucun impôt sur le revenu immobilier, cet impôt étant intégralement supporté par l’usufruitier». Frais de rénovation Alors que la question de la déductibilité des frais d’entretien usuels prévue chez l’usufruitier ne pose pas de problème particulier, pour les frais de rénovation, il s’agit tout d’abord de savoir s’ils seront déductibles puis de déterminer qui pourra les déduire. Usuellement, les frais engagés par un propriétaire peuvent être déduits au titre des frais d’entretien d’immeuble si ceux-ci ne constituent pas des travaux à plus-value; les rénovations sont considérées – sauf exception – comme des frais d’entretien et non de plus-value. A ce stade de la réflexion, l’on comprend que les travaux à plus-value (non déductibles!) sont, sauf convention contraire, à charge du nu propriétaire, alors que les frais d’entretien usuels (déductibles!) sont à charge de l’usufruitier qui doit maintenir l’usage de la chose. Toutefois, qu’en est-il des travaux dit de «rénovation» lorsque ceux-ci sont assimilés au niveau fiscal à des travaux d’entretien? En effet, dans une telle occurrence, ces travaux deviennent déductibles, à l’instar des frais d’entretien usuels. Sont-ils assimilés à des travaux d’entretien usuels au sens de l’art. 765 CCS et alors mis à la charge de l’usufruitier, respectivement déductibles pour lui, ou au contraire, considérés comme des «autres travaux d’entretien» qui incombent au nu propriétaire, avec comme corollaire d’être déductibles dans le cadre de la déclaration fiscale dudit nu propriétaire? La doctrine ayant cité expressément une exception au principe général fiscal concrétisée par le fait qu’il doit exister un lien nécessaire et indissociable entre le revenu imposable et la charge déductible (tant et aussi longtemps que cette doctrine majoritaire ne sera pas remise en question par un arrêt différent du Tribunal fédéral), le nu propriétaire pourra déduire dans le cadre de sa déclaration les frais immobiliers qualifiés de frais d’entretien qui excèdent les frais usuels d’entretien. Méthode de déduction des frais excédant les frais d’entretien usuels Il faut être tout à fait circonspect lors de l’établissement de la déclaration fiscale du nu propriétaire, car le bien immobilier ne figure pas dans sa déclaration fiscale (puisque les impôts tels que les impôts immobiliers complémentaires, impôts sur le revenu et impôts sur la fortune sont à la charge de l’usufruitier). Il est donc recommandé, par exemple, de mentionner expressément dans la déclaration du nu propriétaire l’immeuble détenu en nue propriété avec une valorisation en fortune et en revenus de zéro et de porter en déduction des revenus de zéro les frais d’entretien qualifiés comme tels au sens du droit fiscal et excédant les frais usuels d’entretien. Michel Lambelet Expert en Fiscalité

source: toutimmo.ch